Contabilitatea
gestiunii capitalurilor
1.
Continutul si structura capitalului
Conceptul
de capital trebuie utilizat de catre societati comerciale, avand
la baza necesitatile utilizatorilor situatiilor financiare.
In cazul in care utilizatorii sunt preocupati de mentinerea
capitalului nominal investit se adopta conceptul financiar al
capitalului, iar daca acestia sunt preocupati de capacitatea
de exploatare a societatii se adopta conceptul fizic al
capitalului.
Capitalul
unei entitati patrimoniale din orice ramura de activitate poate
fi privit sub 2 aspecte
ca factor de productie
ca aporturi ale proprietarilor
acesteia
Ca factor
de productie, capitalul reprezinta ansamblul bunurilor aflate la
dispozitia unei entitati (unitati patrimoniale)
folosite pentru obtinerea altor bunuri si servicii destinate
vanzarii sau consumului propriu.
Ca
aporturi ale proprietarilor entitatii, capitalul se inscrie in
pasivul bilantului, avand un rol important in formarea si dezvoltarea
structurii financiare a intreprinderii, astfel capitalul trebuie sa
reprezinte sursa cea mai importanta de fi 939i83j nantare a
activitatii unei intreprinderi.
Finantarea se efectueaza din capital care se procura din 2 surse:
surse din interiorul intreprinderii
surse din exterior
Sursele interne de procurare a capitalului sunt:
- la infiintare - capitalul este
procurat prin aportul in numerar sau in natura al
actionarilor/asociatilor in functie de forma juridica a
societatii
- la intreprinderea in
functiune - sursele se refera la rezerve profit
Sursele externe se refera la
diverse imprumuturi.
A P
Active imobilizate Capital permanent
Active circulante Datorii
curente (<1an)
Conturi de
regularizare
Conturi de regularizare
Capitalul permanent
capitaluri proprii
datorii pe termen mediu si
lung
Structura
capitalului permanent se prezinta astfel:
1. Capital propriu
capital propriu-zis
prime legate de capital
rezerve din reevaluare
rezerve
rezultatul reportat
rezultatul exercitiului
subventii pentru
investitii
2. Provizioane pentru riscuri
si cheltuieli
provizioane pentru riscuri
provizioane pentru cheltuieli
3. Datorii pe termen
mediu si lung (>1an)
imprumuturi din emisiunea de
obligatiuni
credite bancare pe termen mediu
si lung
datorii ce privesc
imobilizarile financiare
Capitalul propriu-zis
Capitalul este
reprezentat de capitalul societatii, patrimoniul regiei sau patrimoniul public in functie de forma juridica a
unitatii patrimoniale.
Capitalul social
subscris si varsat se inregistreaza distinct in contabilitate pe
baza actelor de constituire a persoanelor juridice si a documentelor
justificative privind varsamintele de capital. Acesta este constituit
la infiintarea societatii si reprezinta aportul
investitorilor pentru formarea resurselor financiare ale societat
Primele legate de capital (de emisiune, de
fuziune, de aport si de conversie a obligatiunilor in actiuni)
reprezinta excedentul dintre valoarea de emisiune si valoarea
nominala a actiunilor sau a partilor sociale.
Rezervele din
reevaluare reprezinta plusul sau minusul rezultat din reevaluarea
imobilizarilor corporale si trebuie prezentate in bilant intr-un
subpost separat.
Rezervele sunt:
- rezerve legale - constituite anual din
profitul persoanelor juridice in cotele si limitele prevazute de lege
- rezerve statutare -
constituite anual din profitul net conform prevederilor din statutul acesteia
- alte reserve - pot fi
constituite facultativ din profitul net pentru acoperirea pierderilor contabile
sau pentru alte scopuri conform hotararii AGA
Rezultatul reportat reprezinta profitul sau pierderea exercitiului anterior a
carui afectare (repartizare sau acoperire) a fost amanata de catre
AGA si care va afecta rezultatul exercitiului curent.
Rezultatul exercitiului reprezinta
diferenta dintre venituri si cheltuieli in situatia in care
veniturile > cheltuielile Tprofit, iar in situatia inversa Tpierderi.
Subventiile pentru investitii
In categoria
subventiilor se cuprind:
subventiile aferente
activelor (pentru investitii)
subventiile aferente
veniturilor
Subventiile pentru
investitii pot fi primite de la guvern, agentii guvernamentale
si alte institutii similare nationale si internationale.
Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli se constituie pentru elemente
cum sunt:
- litigiile, amenzile,
penalitatile, daunele si alte datorii incerte
- cheltuielile legate de
activitatea de service in perioada de garantie acordata
clientilor
- alte provizioane
Un provizion pentru
riscuri si cheltuieli va fi inregistrat in contabilitate daca sunt
indeplinite cumulativ conditiile:
a)
exista o obligatie
curenta generata de un eveniment anterior
b)
este probabila efectuarea
unor plati pentru onorarea obligatiei respective
c)
suma poate fi estimata
Datoriile pe termen mediu si lung
reprezinta resursele straine apartinand intreprinderii pe o
perioada mai mare de 1 an.
2.
Organizarea contabilitatii capitalurilor
1.
Obiectivele si factorii organizarii contabilitatii
capitalurilor
Obiectivul fundamental al contabilitatii capitalurilor il reprezinta evidenta
marimii si miscarii acestora. Pornind de la acest obiectiv
se desprind cateva obiective concrete
stabilirea corecta a
marimii capitalurilor
evidentierea corecta
a capitalurilor pe baza de documente legal intocmite
conducerea curenta a
evidentei operative a capitalurilor
delimitarea obligatiilor
unitatii in ceea ce priveste aportul la capitalul social
valorificarea eficienta a
capitalului prin plasamente rentabile
conservarea si dezvoltarea
capitalurilor proprii, urmarind prin aceasta realizarea autonomiei
financiare si intarirea pozitiei financiare a intreprinderii
La
organizarea contabilitatii capitalurilor trebuie avuti in vedere
si cativa factori specifici
tipul unitatii patrimoniale
(societate comerciala, regie autonoma, asociatie, etc)
forma de organizare
juridica a unitatii patrimoniale (S.A., S.R.L., etc)
compozitia si
structura capitalului (in numerar, in natura)
provenienta
capitalului (autohton - in lei, din strainatate - in valuta)
2.
Documentele justificative si evidenta operativa a capitalurilor
Baza juridica a organizarii
contabilitatii capitalurilor o constituie documentatia de
infiintare a unitatii comerciale care este alcatuita
din:
statutul societatii
si contractul de societate sau actul constitutiv, prin care este stabilit
modul de organizare si functionare a societatii
sentinta de autorizare
emisa de instanta judecatoreasca
codul unic de inregistrare la
Registrul Comertului, fiind documentul ce atesta infiintarea
societatii comerciale si existenta sa ca persoana
juridica
prospectul de emisiune pentru
societatile constituite din initiativa unor membri fondatori pe
baza subscriptiei publice de actiuni
declaratia de subscriere
semnata de persoanele care accepta sa participe la constituirea
capitalului social
Evidenta
operativa a asociatilor/actionarilor societatii
comerciale se realizeaza cu ajutorul registrului
asociatilor/actionarilor. In acest registru se tine
evidenta nominala pe fiecare asociat/actionar cu numarul de
actiuni sau parti sociale subscrise si valoarea
nominala a acestora, varsamintele efectuate la capitalul
subscris, precum si mentiuni speciale privind cesionarea actiunilor/partilor
sociale.
3.
Conturile utilizate in organizarea contabilitatii capitalurilor
Sunt folosite conturile din Clasa I - "Conturi de capitaluri" - organizata in urmatoarele grupe:
10 - "Capital si
rezerve"
11 - "Rezultatul
reportat"
12 - "Rezultatul
exercitiului"
13 - "Subventii
pentru investitii"
15 - "Provizioane pentru
riscuri si cheltuieli"
16 - "Imprumuturi
si datorii asimilate"
Aceste conturi, in corelatie cu conturile
corespondente operatiunilor, vor fi utilizate pentru realizarea ciclului
contabil de prelucrare a datelor in functie de forma de contabilitate pe
care a adoptat-o intreprinderea.
3.
Contabilitatea constituirii capitalurilor proprii
1.
Contabilitatea constituirii capitalurilor
Contabilitatea capitalurilor se conduce cu ajutorul contului 101 - "Capital"; cu
ajutorul acestui cont se tine evidenta capitalului subscris si
varsat in natura si/sau numerar de catre
actionarii/asociatii unei societati, precum si
evidenta majorarii sau reducerii capitalului.
Contul 101 (P)
In credit se inregistreaza:
- capitalul
subscris in natura si/sau numerar, capitalul majorat prin
subscriptie sau emisiune de noi actiuni, precum si capitalul
preluat in urma operatiei de fuziune prin absorbtie cu alte persoane
juridice prin debitul contului 456
- rezervele
destinate majorarii capitalului prin debitul contului 106
- primele
legate de capital incorporate in acesta prin debitul contului 104
In
debit se inregistreaza:
- capitalul retras de
actionari/asociati, precum si capitalul lichidat cu ocazia
fuziunii sau lichidarii prin creditul contului 456
- pierderile realizate
in exercitiile precedente care reduc capitalul prin creditul contului 117
- reducerea capitalului
ca urmare a anularii actiunilor proprii rascumparate prin
creditul contului 502
Soldul
contului reprezinta capitalul subscris varsat sau nevarsat.
% = 101 101 = %
456 456
117
104 502
1012 = 502
Contul 101 se dezvolta in
urmatoarele conturi sintetice de gradul II
operationale:
1011 - "Capital subscris
nevarsat"
1012 - "Capital subscris
varsat"
1015 - "Patrimoniul
regiei"
1016 - "Patrimoniul
public"
Schema generala de inregistrare a operatiilor
privind constituirea capitalului este urmatoarea:
SUBSCRIEREA CAPITALULUI
4561 = 1011 valoarea aporturilor (in
natura si/sau numerar)
(pe baza actului
constitutiv)
VARSAREA sau DEPUNEREA
APORTURILOR
% = 4561
20.,21., 30.,37.
5121,5311
REALIZAREA EFECTIVA A
CAPITALULUI
1011 = 1012 valoarea aportului
varsat/depus
Constituirea
capitalului la societati de persoane si capital (S.R.L.)
Schema generala
Operatii de constituire
pentru cazul dificultatilor in realizarea aportului la capitalul
subscris
Constituirea
capitalului poate sa intampine dificultati datorita
faptului ca unii actionari/asociati nu respecta termenul de
depunere a capitalului, altii nu depun integral capitalul subscris, iar
altii nu il depun in totalitate. Pentru a urmari si
solutiona in contabilitate relatia societatii cu
actionarii/asociatii pe parcursul depunerii capitalului subscris contul 456 - "Decontari cu asociatii privind
capitalul" se dezvolta in
urmatoarele conturi sintetice de gradul II:
4561 - "Decontari cu
asociatii privind capitalul subscris"
4564 - "Decontari
cu asociatii privind capitalul varsat anticipat"
4565 - "Decontari
cu asociatii aflati in dificultate"
4567 - "Decontari
cu asociatii privind capitalul de rambursat"
a)
Cazul intarzierilor in varsarea capitalului
In acest caz, societatea efectueaza anumite cheltuieli
cu instiintarea in vederea depunerii aporturilor si
calculeaza dobanzi de intarziere pe care asociatul subscriitor trebuie
sa le plateasca odata cu depunerea aporturilor. Astfel, la
depunerea aportului vor fi inregistrate si venituri din recuperarea
cheltuielilor si din dobanzi penalizatoare.
5311 (5121) = %
valoarea aportului
valoarea cheltuielilor de
avizare recuperate
valoarea dobanzilor
penalizatoare
b)
Cazul imposibilitatii depunerii aportului
In
cazul in care un asociat este in imposibilitatea de a mai depune aportul la
capitalul subscris, dreptul de creanta aferent impreuna cu
veniturile din recuperarea cheltuielilor si din dobanzi penalizatoare sunt
transferate asupra debitului contului 4565.
4565/A = %
4561/A aportul
758
768
Astfel,
partile sociale sunt puse la dispozitia celorlalti
asociati conform dreptului de preemptiune (ceilalti
asociati au prioritate).
4561/B = 4565/A
5311 (5121) = 4561/B T 1011 = 1012 valoarea aportului
aportul + veniturile
c)
Cazul depunerii aportului cu anticipatie
Constituirea
capitalului la societati de capital (S.A.)
Societatea
pe actiuni poate fi constituita de catre membri fondatori care
subscriu in totalitate capitalul social sau prin lansarea unor prospecte de
subscriptie publica. Actiunile detinute de fiecare
actionar exprima dreptul de proprietate asupra unei parti
din capitalul unei societati.
Detinerea de actiuni ofera urmatoarele
avantaje:
venituri sub forma de
dividende
participarea la gestionarea
societatii si la emisiunea de noi actiuni
drept de vot in adunarea
generala a actionarilor
drept de atribuire in cazul
cresterii capitalului prin incorporarea rezervelor
drept de subscriptie in
situatia cresterii capitalului prin emisiune de noi actiuni
In
procesul constituirii si gestionarii capitalului este importanta
si modalitatea de lansare pe piata a actiunilor din punct
de vedere al valorii acestora. Astfel, actiunile pot fi emise in SISTEM
PARI (valoarea de emisiune = valoarea nominala) sau in SISTEM SUPRAPARI
(valoarea de emisiune > valoarea nominala), situatie in
care intervine prima de emisiune ca fiind diferenta dintre valoarea de
emisiune si valoarea nominala. Suma obtinuta din prima de
emisiune poate fi utilizata pentru acoperirea cheltuielilor de emisiune
iar diferenta neutilizata poate fi inglobata in rezerve.
2.
Contabilitatea primelor legate de capital
Primele legate de capital,
ca element al capitalurilor proprii, rezulta in urma operatiunii de
constituire a capitalului prin emisiunea de actiuni in sistem suprapari
si ulterior prin majorarea capitalului, fie ca urmare a emisiunii de noi
actiuni, fie ca urmare a diferentei de aport in cazul aporturilor in
natura la capital, precum si in urma fuzionarii a doua sau
mai multe societati sau prin conversia de obligatiuni in
actiuni.
Contabilitatea
acestor prime se realizeaza cu ajutorul contului
104 - "Prime legate de capital".
Contul 104 (P)
In credit se inregistreaza:
- valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii,
aportului la capital si din conversia obligatiunilor in actiuni
prin debitul contului 456
In
debit se inregistreaza:
- primele legate de
capital incorporate in capitalul propriu-zis prin creditul contului 101
(1012)
- primele de capital
transferate la rezerve prin creditul contului 106
Soldul contului reprezinta primele de capital
netransferate la capitalul propriu-zis sau la rezerve.
456 = 104 104 = %
101
106
Contul 104 se dezvolta
in urmatoarele conturi sintetice de gradul
II:
1041 - "Prime de
emisiune"
1042 - "Prime de
fuziune"
1043 - "Prime de aport"
1044 - "Prime de
conversie a obligatiunilor in actiuni"
a)
Prime de emisiune
Val emisiune >Val nominala T V.e. - V.n. = P.e.
- operatiuni care
au loc:
1. SUBSCRIEREA
CAPITALULUI
4561 = % valoarea de aport + prima (V.e.)
valoarea nominala (V.n.)
prima de emisiune (P.e.)
2. DEPUNEREA APORTULUI
5121 = 4561 V.e.
3. REALIZAREA
CAPITALULUI
1011 = 1012 V.n.
4. CHELTUIELI DE
EMISIUNE
201 = 404
5. ACOPERIREA
CHELTUIELILOR de EMISIUNE din prima de emisiune
1041 = 201
6. DIFERENTA
1041 = %
1012
106
b)
Prime de aport
Prima
de aport intervine atunci cand actionarii/asociatii aduc in
natura aportul la capitalul subscris. Valoarea bunurilor aduse ca aport
este stabilita potrivit legilor societatii comerciale de
catre experti evaluatori printr-un raport de evaluare. Aceasta
valoare poate sa fie, in raport cu suma valorii actiunilor subscrise,
mai mica (situatie in care diferenta este depusa in
numerar) sau mai mare (situatie in care rezulta prima de aport).
P.a. = valoarea aportului - valoarea
nominala
1. SUBSCRIEREA
CAPITALULUI
4561 = % valoarea aportului
valoarea nominala
P.a.
2. DEPUNEREA APORTURILOR
212 = 4561 valoarea aportului
3. REALIZAREA CAPITALULUI
valoarea nominala
