RESURSELE FINANCIARE PUBLICE

RESURSELE FINANCIARE PUBLICE SI FACTORII CARE INFLUENTEAZA NIVELUL ACESTORA

Pentru satisfacerea nevoilor generale ale societatii este necesara constituirea unor importante fonduri banesti la dispozitia autoritatilor publice. Aceste fonduri se formeaza pe seama unei parti din produsul intern brut si sunt utilizate pentru finantarea nevoilor sociale atat de interes national, cat si local.

Fondurile se constituie pe seama transferului de valoare, de putere de cumparare de la diverse persoane fizice si juridice la dispozitia organelor administratiei de stat, centrale si locale. De la aceste fonduri se efectueaza transferuri de putere de cumparare catre diversi beneficiari - persoane fizice si persoane juridice. Au loc, asadar, fluxuri de resurse banesti in dublu sens - catre si de la fondurile publice - ceea ce genereaza anumite relatii sociale intre participantii la acest proces:

v     relatiile care apar intre participantii la procesul de constituire a fondurilor de resurse financiare, si anume: - agentii economici, indiferent de forma de proprietate care desfasoara activitate cu scop lucrativ si membrii societatii luati in mod individual, ca cetateni ai statului care realizeaza venituri, pe de o parte, si colectivitatea reprezentata prin stat, pe de alta parte;

v     relatiile care apar intre colectivitate, reprezentata prin stat, pe de o parte, si beneficiarii fondurilor banesti ce se constituie in economie: intreprinderi, institutii publice, membrii ai societatii luati in mod individual ca cetateni care incaseaza pensii, alocatii pentru copii, ajutoare, burse si alte indemnizatii, pe de alta parte.

Relatiile sociale aparute in procesul constituirii si dirijarii fondurilor de resurse banesti din economie sunt, prin natura lor, relatii economice, legate indisolubil de repartitia produsului intern brut. Aceste relatii economice, exprimate valoric, in legatura cu satisfacerea nevoilor colective ale societatii, constituie relatii financiare sau finante.

Finantele publice isi indeplinesc misiunea lor sociala prin functiile pe care le exercita, si anume prin functia de repartitie si functia de control. Functia de repartitie a finantelor publice cunoaste doua faze distincte, insa legate intre ele: constituirea fondurilor si distribuirea acestora. Participarea intreprinderilor, a institutiilor publice, a populatiei, a persoanelor juridice si fizice rezidente in strainatate la constituirea fondurilor publice de resurse financiare imbraca forme diferite, si anume: impozite, taxe, contributii pentru asigurari sociale, amenzi, penalitati, varsaminte din veniturile institutiilor publice, redevente si chirii din concesiuni si inchirieri de terenuri si alte bunuri proprietate de stat, imprumuturi de stat primite de la persoane juridice si fizice, rambursari ale imprumuturilor de stat acordate, dobanzi aferente acestora, donatii, ajutoare si alte transferuri primite, alte venituri.

In acest context, intreprinderea este parte a unui mediu de care este influentata si pe care poate eventual sa-l influenteze. Diferitele componente ale mediului, ponderea fiecareia dintre ele, consecintele functionarii lor modeleaza deciziile care se vor lua in intreprindere. Pe langa componentele de natura sociala, economica, financiara, politica, naturala, latura fiscala isi lasa o amprenta semnificativa asupra intreprinderii.

Implicatiile fiscale se manifesta, de regula, prin intermediul impozitelor si taxelor. La nivelul unei tari, ansamblul impozitelor si taxelor provenite de la persoanele fizice si de la cele juridice, formeaza sistemul fiscal. Asezarea si perceperea impozitelor se realizeaza prin crearea si mentinerea in stare de functionare a unui mecanism fiscal format din instrumentele si metodele folosite pentru realizarea functiilor sistemului fiscal, in conditiile respectarii principiilor fiscale. Existenta impozitelor si taxelor se justifica, in general, de existenta cheltuielilor publice si necesitatea prelevarii lor este inscrisa in legea fundamentala a unei tari.

Resursele sunt elemente ale bogatiei unei natiuni. Resursele, provenind din produsul intern brut, la care se adauga importul, sunt folosite pentru consum, formare bruta de capital si export. Alaturi de resursele materiale, umane, valutare si informationale, un rol deosebit il au resursele financiare.

Resursele financiare reprezinta totalitatea mijloacelor banesti necesare realizarii obiectivelor economice si sociale intr-un interval de timp determinat.

Resursele financiare publice includ resursele administratiei de stat centrale si locale, resursele asigurarilor sociale de stat si resursele institutiilor publice cu caracter autonom.

Veniturile bugetare sunt venituri de natura publica, dar intre ele si veniturile publice nu se poate pune semnul egalitatii. Veniturile publice au o sfera mai larga de cuprindere, incluzandu-le pe cele bugetare.

Veniturile bugetare detin o pondere covarsitoare in structura veniturilor publice, astfel ca marimea si structura lor influenteaza intr-o masura substantiala marimea si structura veniturilor publice.

Cresterea relativa a volumului resurselor financiare publice a facut posibila amplificarea cheltuielilor publice, dar evolutia corelativa a resurselor si utilitatilor publice este determinata de o multitudine de factori.

Factorii economici se intemeiaza pe evolutia crescatoare a produsului intern brut, care ofera posibilitatea sporirii venit 353i86d urilor bugetare, ca urmare a cresterii veniturilor impozabile sau taxabile.

Factorii monetari sunt reprezentati de credit, dobanda si masa monetara, iar influenta acestora se transmite prin preturi. Desigur, in conditiile cresterii generalizate a preturilor, ca efect al accentuarii fenomenelor inflationiste, se inregistreaza si cresterea nominala a profiturilor, salariilor si a altor venituri impozabile, care se traduce printr-o sporire a veniturilor bugetare realizate prin perceperea impozitelor directe aferente.

Factorii sociali se manifesta in stransa legatura cu accentuarea rolului statului in aceasta directie, prin redistribuirea unui volum insemnat de resurse in scopul satisfacerii nevoilor cetatenilor in ce priveste invatamantul si educatia, intretinerea sau refacerea sanatatii, protectia si securitatea sociala.

Factorii demografici isi manifesta influenta prin sporirea numarului de contribuabili, care se inregistreaza pe seama cresterii numerice a populatiei.

Factorii politici au o influenta deosebita, care rezulta din punerea in practica a deciziilor macroeconomice impuse prin lege, vizand dezvoltarea activitatii economice in anumite ramuri sau/si regiuni - care se concretizeaza in cresterea veniturilor, organizarea asigurarilor sociale de stat si perceperea unor cote corespunzatoare in acest scop, cresterea presiunii fiscale, instituirea de noi impozite si taxe, etc.

Factorii militari isi fac simtita influenta lor prin consumul de resurse financiare publice pentru inzestrarea si intretinerea armatei. Acest consum este unul definitiv, iar amploarea sa este dependenta de situatia din tara si de climatul international. Desigur, situatiile de razboi sau participarea la o seama de acte militare in exterior determina o nevoie suplimentara de resurse bugetare, dar sa fie instituite si de unele impozite noi - asezate asupra veniturilor suplimentare obtinute in timpul sau ca urmare a razboiului.

Factorii de natura financiara reprezinta sinteza influentelor tuturor celorlalti factori, care se concretizeaza in nivelul veniturilor bugetare mobilizate pentru acoperirea cheltuielilor publice. In cazul aparitiei deficitului bugetar, in vederea acoperirii sale, statul cauta solutii vizand cresterea marimii resurselor bugetare.

Existenta unei multitudini de factori de influenta a condus la aparitia unor noi tipuri de resurse publice, avand drept efect diversificarea structurii resurselor financiare.

Privite din punctul de vedere al continutului lor economic, principalele categorii de resurse financiare publice sunt: prelevarile cu caracter obligatoriu (impozitele, taxele, contributiile), resursele de trezorerie, resursele provenind din imprumuturi publice si finantarea prin emisiune monetara fara acoperire.

Cea mai mare parte a resurselor financiare publice o constituie veniturile cu caracter fiscal, al caror nivel este insa limitat si de cele mai multe ori insuficient. Este bine cunoscut faptul ca incasarile din impozite nu pot spori rapid. Masurile de crestere a nivelului resurselor fiscale se bazeaza pe modificari ale sistemului fiscal, fie in ceea ce priveste nivelul cotelor de impunere folosite, fie vizand introducerea unor noi impozite. Introducerea unor astfel de masuri, care trebuie sa primeasca girul puterii legislative, nu se poate realiza rapid si ca urmare se apeleaza la alte categorii de resurse pentru a acoperi nevoia la un moment dat.

Resursele de trezorerie intervin pentru acoperirea temporara a deficitului curent al bugetului de stat, al bugetului asigurarilor sociale, pentru acoperirea golurilor de casa inregistrate la bugetele locale si a deficitelor temporare ale bugetelor fondurilor speciale.

Asigurarea concordantei intre nivelul cheltuielilor si cel al veniturilor determina apelarea la resurse de trezorerie care constau in imprumuturi pe termen de pana la un an contractate pe piata de capital, prin emisiunea si vanzarea unor titluri de stat (certificate de depozit, bonuri de tezaur, etc.). Resursele de trezorerie au caracter temporal si rambursabil, comportand un cost determinat de dobanda aferenta titlurilor de stat pe termen scurt, precum si de cheltuielile ocazionate de punerea si retragerea din circulatie a inscrisurilor respective.

Resursele financiare prevenind din imprumuturi publice se gestioneaza tot prin sistemul trezoreriei publice. Imprumuturile publice interne si externe reprezinta un mijloc frecvent de procurare a resurselor financiare si, implicit, de acoperire a deficitului bugetar.

Emisiunea baneasca fara acoperire, ca mijloc de finantare a deficitului bugetar, este posibila, dar in acelasi timp produce efecte negative. Pe de o parte, un nivel ridicat al inflatiei antreneaza o sporire a resurselor fiscale: cresc incasarile din impozitele pe venit si din impozitele indirecte, in special cele aferente taxei pe valoarea adaugata si accizelor. Pe de alta parte, inflatia determina diminuarea relativa a obligatiilor de plata ale statului, indeosebi in ceea ce priveste datoria publica, in situatia in care rata dobanzii la imprumuturile de stat este sub nivelul cresterii anuale a preturilor exprimata in procente. Astfel de avantaje sunt, insa, contracarate de gravele inconveniente pe care le presupune inflatia, pe plan economic si social.

STRUCTURA RESURSELOR FINANCIARE PUBLICE

Privita prin prisma bugetului general consolidat, structura resurselor financiare publice include:

v     resursele financiare ale bugetului de stat;

v     resursele financiare ale asigurarilor sociale de stat;

v     resursele financiare cu destinatie speciala;

v     resursele financiare ale bugetelor unitatilor administrativ-teritoriale, cum sunt: impozitele, taxele si veniturile nefiscale cu caracter local, cotele si sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat, cotele aditionale la unele venituri ale bugetului de stat si transferurile cu destinatie speciala de la bugetul de stat. La acestea se adauga diverse venituri proprii ale bugetelor locale, inclusiv venituri din capital.

In functie de ritmicitatea incasarii lor la buget, resursele financiare publice formeaza doua categorii, si anume: resurse ordinare sau curente si resurse extraordinare, incidentale sau intamplatoare.

Resursele ordinare sunt acelea la care statul apeleaza in mod obisnuit, in conditii considerate normale si care se incaseaza la buget cu o anumita regularitate. In aceasta categorie se include: veniturile fiscale, contributiile pentru asigurarile sociale de stat, contributiile ce alimenteaza fondurile speciale si veniturile nefiscale.

Resursele extraordinare sunt cele instituite si mobilizate in anumite situatii deosebite, cand veniturile ordinare sunt insuficiente in raport cu necesitatile de mijloace banesti ale autoritatilor publice. Astfel de venituri se mobilizeaza de catre stat pentru infaptuirea unor obiective considerate a fi exceptionale, vizand constituirea de fonduri speciale destinate finantarii activitatilor consacrate iesirii din criza, acoperirii unor dificultati de mare amploare ca efect al calamitatilor naturale, acoperirii deficitelor bugetare s.a.

Veniturile de acest gen se procura pe calea creditului public, adica pe seama imprumuturilor de stat angajate din tara sau/si strainatate, a certificatelor de trezorerie si a altor forme ale titlurilor de stat. De asemenea, veniturile extraordinare pot fi procurate si pe cai monetare, prin recurgerea la angajarea de imprumuturi de la Banca Nationala (sau Centrala) sau prin acoperirea deficitelor prin emisiunea banilor de hartie, ceea ce duce la inflatie.

In structura veniturilor extraordinare se mai includ: ajutoarele si alte transferuri primite din strainatate, sumele rezultate din lichidarea participatiilor de capital ale statului in strainatate, precum si sumele provenite din vanzarea unora din bunurile statului aflate in afara granitelor tarii.

In functie de provenienta, resursele financiare publice se grupeaza in resurse interne si resurse externe.

In ansamblul resurselor financiare ale unui stat, resursele externe sunt, in principal, imprumuturi de stat externe contractate la institutii financiare internationale, la guvernele altor tari, la banci cu sediul in alte state, la orice detinatori straini de capitaluri banesti. La acestea se adauga diferitele transferuri externe primite sub forma ajutoarelor nerambursabile de la organisme internationale sau din partea altor state.

Toate celelalte resurse, de tipul impozitelor, taxelor, contributiilor, veniturilor nefiscale, imprumuturilor contractate la persoane fizice si juridice din propria tara, altor venituri exceptionale, sunt considerate a fi resurse de provenienta interna.

In Romania, resursele financiare publice sunt structurate pe criterii economice, in conformitate cu structura sistemului bugetar. Potrivit prevederilor Legii privind finantele publice, resursele financiare publice se constituie si se gestioneaza printr-un sistem unitar de bugete, si anume: bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului si bugetele altor institutii cu caracter autonom, in conditiile asigurarii echilibrului financiar.

Principalele categorii de resurse publice sunt:

I. Resursele bugetului statului

Venituri curente

Ø    Venituri fiscale:

impozite directe

impozite indirecte

Ø    Venituri nefiscale

Venituri din capital

II. Resursele bugetului asigurarilor sociale de stat

Venituri fiscale

Ø    Contributia pentru asigurarile sociale

Ø    Alte contributii

Venituri nefiscale

III. Resursele bugetelor locale

Venituri proprii (fiscale si nefiscale)

Cote si sume defalcat din venituri ale bugetului de stat

Cote aditionale la unele venituri ale bugetului de stat si ale bugetelor locale

Transferuri cu destinatie speciala de la bugetul de stat

IV. Resursele fondurilor speciale

In schema de mai sus sunt redate principalele categorii de resurse publice. Unele dintre ele, precum, cele care alimenteaza bugetul de stat, bugetele locale si bugetul asigurarilor sociale de stat, vor fi prezentate in capitolele urmatoare.

Pe de alta parte, fondurile speciale (ultima categorie de resurse publice) se formeaza pe baza unor venituri fiscale de tipul contributiilor si impozitelor indirecte cu destinatie speciala (contributia pentru pensia suplimentara, contributia la fondul pentru plata ajutorului de somaj, taxa pentru drumuri, etc.) precum si din venituri nefiscale stabilita in raport de destinatia fiecarui fond (venituri din aplicarea unei cote asupra volumului de prime brute in cazul fondului special pentru protejarea angajatilor).

Fondurile speciale raspund unor nevoi temporare, specifice fiecarui program de guvernare si, de aceea, ele difera ca numar si destinatie, de la o perioada la alta.

IMPOZITELE - CONCEPT SI CONTINUT

Impozitelor li se pot da mai multe definitii, in functie de punctul de vedere din care sunt abordate. Astfel, se poate spune ca impozitul reprezinta "procedeul de repartizare a cheltuielilor bugetare intre indivizi, in functie de facultatile lor contributive". Este o definitie clasica in care apare scopul principal al impozitului - cel de a asigura resursele necesare acoperirii cheltuielilor publice. O alta definitie a impozitului ni-l prezinta ca varsaminte obligatorii, efectuate fara contrapartida, in favoarea administratiei publice, de catre persoanele fizice si juridice, pentru veniturile care le obtin sau bunurile pe care le poseda. Oricare ar fi definitia impozitului, trebuie sa se desprinda urmatoarele caracteristici principale:

v     sunt avute in vedere cheltuielile publice care trebuie suportate de cetateni; aceste cheltuieli sunt cauza impozitului si impun ca el sa fie justificat intotdeauna prin randamentul sau;

v     impozitul rezulta din deciziile puterii publice care are sarcina de a stabili cheltuielile si modul de acoperire a acestora, imbracand un caracter obligatoriu si constrangator;

v     repartizarea cheltuielilor publice este subordonata facultatile contributive ale persoanelor fizice si juridice, cu respectarea a ceea ce se cheama "justitie fiscala"; aceasta implica egalitatea in fata impozitului;

v     mobilizarea de resurse pentru acoperirea cheltuielilor publice se face numai cu aprobarea legislativului.

Sistemul de impozite si taxe trebuie sa indeplineasca urmatoarele functii:

Ø   Finantarea cheltuielilor publice, urmarindu-se obiectivul de randament bugetar. Nivelul prelevarilor obligatorii este determinat de marimea cheltuielilor publice. Se pot distinge, din acest punct de vedere, sisteme fiscale mai liberale (in care sarcina fiscala suportata de contribuabili este mai redusa si, implicit, interventia statului prin cheltuielile publice este de asemenea mai redusa) si sisteme fiscale interventioniste, in care statul isi propune sa finanteze mai multe activitati si are nevoie de resurse mai mari, mobilizate indeosebi prin impozite si taxe (dar si prin imprumuturi sau alte resurse nefiscale).

Ø   Redistribuirea veniturilor conform principiului echitatii, care poate fi interpretata in sensul ca, pe de o parte, cheltuiala cu impozitul trebuie repartizata cat mai echitabil intre contribuabili si, pe de alta parte, impozitul ar avea rolul de a corecta repartitia veniturilor primare, pentru a o face cat mai echitabila.

Ø   Stabilizarea activitatii economice sau corectarea dezechilibrelor in scopuri de eficienta economica. Impozitul este un instrument de politica economica si poate juca un rol in sensul stimularii, descurajarii sau stabilizarii unor comportamente.

ELEMENTELE IMPOZITULUI

Pentru ca prin impozite sa se poata realiza obiectivele financiare, economice si sociale urmarite de catre stat la introducerea lor, este necesar ca reglementarile fiscale sa fie cunoscute si respectate atat de organele fiscale, cat si de contribuabili. Drept urmare, in legile prin care se instituie impozite se precizeaza persoanele in sarcina carora cade plata impozitelor, materia supusa impunerii, marimea relativa a impozitului, termenele de plata, sanctiunile ce se aplica persoanelor fizice si/sau juridice care nu-si onoreaza obligatiile fiscale la termenele stabilite, sustrag materia impozabila de la impunere si incalca alte dispozitii ale reglementarilor legale.

Printre elementele impozitului se numara: subiectul, platitorul, obiectul impunerii, sursa impozitului, cota impozitului, asieta, termenele de plata, inlesnirile acordate, sanctiunile.

Subiectul impozabil este persoana obligata direct potrivit legii, sa suporte plata unui impozit sau a unei taxe. Subiectul impozabil poate fi o persoana fizica sau juridica care poseda bunuri, realizeaza venituri sau face cheltuieli pentru care legea prevede obligatia platii unor impozite si taxe. In mod curent, subiectul impozabil se mai numeste si contribuabil.

Platitorul de impozit este persoana obligata sa efectueze calculul si plata obligatiei fata de buget. De cele mai multe ori, platitorul este insusi subiectul impozabil, dar sunt si cazuri in care platitorul nu este si subiect (impozitul pe salarii, impozitul pe dividende).

Baza impozabila (obiectul impozabil) desemneaza suma asupra careia se aplica o cota de impozit pentru a se determina cuantumul impozitului datorat.

Sursa impozitului arata din ce anume se plateste impozitul: din venit sau din avere. In cazul impozitului pe venit, obiectul impunerii coincide in toate cazurile cu sursa. In schimb, la impozitele pe avere, de regula impozitul se plateste din venitul realizat de pe urma averii respective si numai arareori acesta diminueaza substanta averii propriu-zise.

Cota de impunere se exprima intr-o suma fixa sau un procent care se aplica asupra bazei impozabile si cu ajutorul careia se determina impozitul datorat.

Termenul de plata reprezinta perioada de timp in care se poate plati impozitul, fiind prevazut de lege.

Inlesnirile acordate la plata apar sub forma scutirilor, amanarilor, esalonarilor, reducerilor.

Sanctiunile apar atunci cand nu se respecta termenele legale de plata a impozitelor sau atunci cand obligatia de plata este determinata incorect.

CLASIFICARE IMPOZITELOR

In practica financiara se intalneste o diversitate de impozite care se deosebesc nu numai ca forma, ci si in ceea ce priveste continutul lor.

Dupa trasaturile de fond si de forma, impozitele pot fi grupate in impozite directe si indirecte. Cele directe au caracteristic faptul ca se stabilesc nominal in sarcina unor persoane fizice sau juridice, in functie de veniturile sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevazute de lege. Aceste impozite pot fi grupate in impozite reale si impozite personale.

Impozitele reale se stabilesc in legatura cu anumite obiecte materiale (pamantul, cladirile, fabricile, magazinele) facandu-se abstractie de situatia personala a subiectului impozabil. Se mai numesc si impozite obiective sau pe produs, iar in aceasta categorie se include impozitul funciar, impozitul pe cladiri, impozitul pe activitati industriale, comerciale si profesii libere.

Impozitele personale se aseaza asupra veniturilor sau averii, in stransa legatura cu situatia personala a subiectului impozabil, motiv pentru care sunt cunoscute sub denumirea de impozite subiective. Din aceasta categorie fac parte: impozitele pe veniturile persoanelor fizice, impozitele pe veniturile societatilor de capital, impozitele pe averea propriu-zisa, impozitele pe circulatia averii, impozitele pe sporul de avere.

Impozitele indirecte se percep cu prilejul vanzarii unor bunuri si al prestarii unor servicii, al importului ori exportului, ceea ce inseamna ca ele vizeaza cheltuielile, respectiv cheltuirea unor venituri. Dupa forma pe care o imbraca, impozitele indirecte pot fi grupate in: taxe de consumatie, venituri de la monopolurile fiscale, taxe vamale, taxe de timbru si de inregistrare.

Daca avem in vedere obiectul impunerii, atunci impozitele pot fi clasificate in impozite pe venit, impozite pe avere si impozite pe consum.

In functie de scopul urmarit de stat la introducerea lor, impozitele pot fi financiare sau de ordine. Impozitele financiare sunt instituite in scopul realizarii de venituri necesare acoperirii cheltuielilor statului. Astfel de impozite sunt impozitele pe venit, taxele de consumatie, etc. Impozitele de ordine sunt introduse mai ales pentru limitarea unei anumite actiuni sau in vederea atingerii unui tel ce nu are caracter fiscal.

Dupa frecventa realizarii lor, exista impozite permanente ce se incaseaza periodic (de regula anual) si impozite incidentale care se introduc si se incaseaza o singura data.

Din punct de vedere al institutiilor care le administreaza, distingem: impozite federale, impozite ale statelor, provinciilor sau regiunilor membre ale federatiei si impozite locale in statele cu structura federala; impozite ale administratiei centrale de stat si impozite ale organelor administratiei de stat locale in statele de tip unitar.

PRINCIPII FISCALE

Precizarea functiilor si obiectivelor sistemului fiscal ne permite si punerea in evidenta a principiilor care ar trebui sa se manifeste in acest domeniu si in functie de respectarea carora se pot aprecia eficienta si echitatea sistemului fiscal:

Principiul randamentului. Impozitul este apreciat in functie de randamentul sau bugetar. Obiectivul ar fi maximizarea randamentului impozitului pentru un cost dat sau diminuarea costului gestiunii sale pentru un randament dat.

Principiul simplicitatii (al lipsei de arbitrariu). Impozitul trebuie sa fie usor de administrat, usor de inteles de catre contribuabil, sa fie prelevat potrivit unor reguli simple, clare si care sa nu dea nastere la nici un arbitrariu.

Principiul flexibilitatii. Impozitul flexibil se adapteaza rapid la necesitatile politicii conjuncturale. In acest context, flexibilitatea poate fi apreciata ca sensibilitatea bazei de impozitare la evolutia activitatii economice si se apreciaza ca, de exemplu, tehnica stopajului la sursa permite o adaptare mai rapida a veniturilor fiscale ale statului la conjunctura.

Principiul stabilitatii. Prin acesta se ilustreaza regula potrivit careia "un impozit bun este un impozit vechi". Modificarile frecvente ale legislatiei fiscale sunt sursa de ineficacitate si, in plus, un impozit vechi este mai usor acceptat de catre contribuabili. Chiar daca acest este aparent contradictoriu cu cel precedent, este mereu de dorit o anumita stabilitate a impozitului pentru a-i asigura pe contribuabili impotriva arbitrariului, a le mentine increderea in sistem si a permite ca deciziile lor sa fie luate in conditiile unei cat mai mari certitudini.

Principiul echivalentei. Sarcina fiscala suportata de contribuabil trebuie sa fie corelata cu avantajele pe care i le procura cheltuielile publice, prin accesul la bunurile si serviciile publice. Daca acceptam existenta unei echivalente certe intre impozitul platit si bunurile si serviciile publice de care beneficiaza contribuabilii, atunci impozitul este din punct de vedere contabil, o cheltuiala. Daca, dimpotriva, nu acceptam decat intr-o mica masura teoria echivalentei sau daca suntem in situatia de a considera ca sarcina fiscala suportata de contribuabil depaseste valoarea bunurilor si serviciilor furnizate de stat, atunci impozitul reprezinta mai degraba o participare la profit a statului si mai putin o cheltuiala.

Principiul neutralitatii. Impozitul nu trebuie sa contravina unei mai bune administrari in economie, el trebuie sa incite la o gestiune mai buna

la nivelul contribuabilului. Se poate adauga si necesitatea ca impozitul sa se stabileasca dupa reguli unitare pentru toti, fara discriminari directe sau indirecte.

Principiul echitatii. Contributia fiecaruia la acoperirea cheltuielilor publice trebuie sa se faca in functie de capacitatile contributive. O problema o reprezinta determinarea si masurarea acestor capacitati contributive care depind de considerente politice, economice, sociale, morale, filosofice.

Principiul legalitatii. Impozitul trebuie sa aiba mereu la baza o reglementare legala. Acest principiu trebuie corelat cu stabilitatea, cu simplicitatea si lipsa de arbitrariu astfel incat contribuabilul sa fie intotdeauna sigur ca gaseste in normele legale toate elementele de care are nevoie pentru a determina corect obligatiile de plata fata de buget.

In Romania se afla inca in plina elaborare un sistem fiscal care se doreste performant. In ceea ce priveste impunerea intreprinderilor, s-au propus si s-au realizat sau sunt in curs de realizare mecanisme care sa asigure:

v     tratamentul nediferentiat al agentilor economici, indiferent de forma de proprietate;

v     stimularea intreprinderii prin scutiri totale, partiale sau reduceri de impozite;

v     evitarea impunerii de doua sau mai multe ori a aceleasi baze impozabile;

v     incercarea de diminuare a sarcinii fiscale si, acolo unde este posibil micsorarea gradului de percepere de catre contribuabil a sarcinii fiscale;

v     stabilirea unei sarcini fiscale "reale", prin actualizarea la inflatie a elementelor luate in calculul profitului impozabil;

v     descurajarea unor activitati sau consumuri;

v     aducerea la un nivel cat mai redus a evaziunii fiscale.

Evitarea impunerii de doua sau mai multe ori a aceleasi baze impozabile este o preocupare care se manifesta mai ales la nivel international si rezolvarea ei este data de incheierea de conventii bilaterale sau multilaterale de evitare a dublei impuneri sau a impunerii multiple. Trebuie marcata si preocuparea pentru evitarea impunerii multiple sau in cascada pe plan intern. Astfel, impozitul pe circulatia marfurilor a fost inlocuit cu taxa pe valoarea adaugata care are specific faptul ca, din punct de vedere al intreprinderii, nu-si propune sa loveasca decat valoarea nou creata de aceasta. De asemenea, in reglementarile fiscale se fac precizari in directia evitarii impunerii multiple a profitului, stabilindu-se ca dividendele incasate de la persoane juridice romane nu se supun impozitului pe profit la unitatea care le incaseaza, deoarece ele s-au platit dintr-un profit net, adica un profit care a suportat deja impozitul pe profit, ba chiar si impozitul pe dividende.

Conform normelor fiscale romanesti, intreprinderile au obligatia de a plati impozite, taxe si alte contributii chiar daca unele dintre acestea sunt suportate de catre alti contribuabili. Beneficiari ai acestor impozite pot fi bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurarilor sociale sau bugetele fondurilor speciale.

Obligatia fiscala reprezinta indatorirea de a plati la stat impozitele, taxele si alte prelevari fiscale reglementate prin lege. Obligatia fiscala este legala deoarece are la baza acte normative prin care sunt instituite impozite si taxe. De asemenea, obligatia fiscala are caracter juridic dand nastere unor relatii juridice intre persoane fizice si/sau juridice (platitori) si stat (perceptor).

Creanta fiscala reprezinta dreptul statului de a percepe, prin organele fiscale, impozite, taxe si alte venituri in contul bugetului statului sau in fonduri bugetare speciale.

Obligatia fiscala se stinge in momentul in care relatia juridica nu mai exista, iar dreptul de creanta al statului asupra contribuabilului inceteaza. Caile si modalitatile de stingere a obligatiei fiscale sunt: plata (numerar, virament), compensarea (din platile exigibile la o anumita scadenta sunt deduse sumele platite in plus la buget, la scadentele anterioare), scaderea (in caz de insolvabilitate), anularea (amnistie fiscala, anulare totala sau partiala), prescriptia, executarea silita.

O lista a obligatiilor trebuie sa cuprinda: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, impozitul pe dividende de la societatile comerciale, impozitul pe profitul obtinut din activitati comerciale ilicite sau din nerespectarea legii privind protectia consumatorilor, taxa pe valoarea adaugata, accizele si impozitul pe titeiul si gazele din productia interna, taxa pe jocurile de noroc, taxe vamale, taxe pentru eliberari de licente si autorizatii de functionare, taxa pe activitatea de exploatare a resurselor minerale, taxa asupra tranzactiilor cu valori mobiliare, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, impozit pe cladiri si impozit pe terenuri, taxa asupra mijloacelor de transport, impozitul pe venitul agricol, taxe de timbru, alte impozite directe si alte impozite indirecte, contributia unitatii la asigurarile sociale, contributia unitatii si a personalului la fondul pentru ajutor de somaj, contributia personalului pentru pensia suplimentara, contributia unitatii si a personalului la fondul pentru asigurari de sanatate, contributia la fondul special al drumurilor publice, contributia la fondul special pentru sanatate, contributia la fondul special pentru modernizarea punctelor de trecere a frontierei precum si a celorlalte unitati vamale, contributia la fondul special de risc si accident pentru protectia persoanele handicapate, contributia la fondul special pentru dezvoltarea sistemului energetic, contributia la fondul special pentru protejarea asiguratilor, contributia la fondul special pentru pensii si asigurari sociale ale agricultorilor, contributia la fondul cultural national, contributia la fondul pentru modernizarea turismului, contributia la fondul special al aviatiei civile, contributia la fondul cinematografic national.

Principiul constitutional al necesitatii impozitului, la care se adauga realitatea istorica, dovedesc ca unei societati ii este foarte dificil sa existe fara impozit. La randul sau, contribuabilul onest si cu spirit civic vede in impozit un rau necesar si consimte la plata acestuia. Atunci cand impozitele depasesc anumite limite suportabile, cand inhiba initiativa sau cand incita la revolte fiscale si alte actiuni de acest gen, suntem in situatia in care contribuabilii resimt din plin presiunea fiscala care-i apasa, paralizandu-le comportamentul normal in economie si societate. Chiar daca termenul de presiune sau povara fiscala este inlocuit cu alti termeni precum coeficient fiscal, tensiune fiscala acestia exprima, in fond, aceeasi idee a obligatiei, prin impozit fata de stat si a diminuarii veniturilor private.

Presiunea fiscala se masoara ca raport intre suma prelevarilor obligatorii (impozite si contributia la asigurarile sociale de stat) si produsul intern brut. Cresterea presiunii fiscale inregistrata in cursul ultimelor doua secole este legata de extinderea rolului economic si social al statului. Datorita faptului ca prelevarile obligatorii sunt sursa fundamentala de acoperire a cheltuielilor publice, prelevarile obligatorii si presiunea fiscala au aceeasi tendinta de crestere in decursul timpului ca si cheltuielile publice. Potrivit unor economisti liberali, o presiune fiscala prea mare va descuraja contribuabilii sa investeasca, sa economiseasca, sa produca si sa munceasca.

Impozitele percepute de stat de la agentii economici se constituie in elemente de presiune fiscala, care este cu atat mai pronuntata cu cat ponderea lor in valoarea adaugata realizata de contribuabilii agenti economici este mai mare. Presiunea fiscala este resimtita si amplificata indirect si din partea impozitelor indirecte (accize si TVA) care, desi nu sunt suportate de firme, afecteaza volumul iesirilor si competitivitatea prin intermediul preturilor, cu repercursiuni directe atat asupra numaratorului cat si a numitorului expresiei care defineste presiunea fiscala. Nivelul presiunii fiscale la care este supusa o firma (PFF) se calculeaza cu formula:

PFF = Impozite platite de firma / Valoarea adaugata de firma = (Impozit pe profit + CAS + alte impozite) / Valoarea adaugata de firma

Presiunea fiscala a firmei depinde, pe de o parte de ponderea fiecarui tip de prelevare in totalul prelevarilor si respectiv, in valoarea adaugata, iar, pe de alta parte, de marimea ratei fiecarui tip de prelevare fiscala.

Atunci cand presiunea fiscala depaseste anumite limite, randamentul impozitelor si taxelor poate deveni mai mic deoarece se vor manifesta fenomene de rezistenta la impozite din partea contribuabililor: rezistente in plan politic, abstinenta fiscala, frauda fiscala si evaziunea fiscala. Toate aceste manifestari pot fi incurajate si de alte componente ale mediului in care intreprinderea isi desfasoara activitatea, componente de natura sociala, financiara, politica.

In conditiile unei presiuni fiscale mari, contribuabilii pot ajunge sa deruleze operatiuni care sa nu respecte normele fiscale, contabile sau de alta natura, intrand in starea de evaziune fiscala. Aceasta este definita in Romania de legea nr. 87/1994 ca fiind sustragerea, prin orice mijloace, in intregime sau in parte, de la plata impozitelor, taxelor si a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurarilor sociale de stat si fondurilor speciale extrabugetare de catre o persoana fizica sau juridica romana sau straina. Se poate spune ca tentativele de evaziune fiscala au aparut odata cu impozitul, deoarece orice prelevare de catre stat a unor sume de la contribuabili nu poate sa nu fie simtita ca o constrangere de catre acestia din urma.

In acest context, cel mai bine a explicat presiunea fiscala A. Laffer, cu ajutorul unei curbe care ii poarta numele, potrivit careia de la un anumit prag orice crestere a presiunii fiscale provoaca o scadere a sumei prelevarilor obligatorii incasate de puterea publica.

Conform acestei curbe, suma prelevarilor obligatorii este o functie crescatoare a ratei presiunii fiscale, dar numai pana la un anumit prag maximal, ce corespunde nivelului maxim al curbei, dupa care devine o functie descrescatoare a acestei rate. Aceasta se explica, dupa Laffer, prin faptul ca prelevarile obligatorii foarte mari distrug asieta (modul de asezare a impozitelor).

Curba lui Laffer se divide in doua zone: in zona din stanga, denumita normala si admisibila, reducerea asietei prelevarilor obligatorii este inferioara cresterii ratei de presiune fiscala. Pe de alta parte, in zona din dreapta, denumita zona inadmisibila, orice crestere a presiunii fiscale nu este suficienta pentru a compensa reducerea asietei pe care o provoaca, rezultand o diminuare a sumelor incasate de puterea publica.

Totusi, curba Laffer, ramane o reprezentare pur teoretica care nu permite identificarea cu exactitate a marimii pragului de impozitare, la care presiunea fiscala poate fi considerata excesiva. Acest prag este variabil dupa tari si circumstante, astfel incat la o rata a presiunii fiscale data o tara se poate afle in stanga sau in dreapta pragului maxim.

IMPOZITELE DIRECTE

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice

Impozitul pe veniturile din activitati independente

Veniturile din activitati independente cuprind veniturile din profesii liberale (medicale, de avocat, expert contabil, contabil autorizat, arhitect), precum si venituri comerciale (realizate din activitati de comert sau din prestarea serviciilor) si venituri din proprietate intelectuala. Aceste venituri pot fi realizate atat individual, cat si sub diferite forme de asociere, fara a da nastere unei persoane juridice.

Veniturile din activitati independente se determina in sistem real, pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla tinuta de contribuabili.

Pentru a determina impozitul trebuie determinat venitul net impozabil, ca diferenta intre venitul brut si cheltuielile deductibile aferente realizarii.

La determinarea venitului brut se iau in calcul toate veniturile realizate din prestarea activitatii, exceptie facand sumele primite sub forma de credite. Cheltuielile deductibile sunt toate cheltuielile efectuate in scopul obtinerii veniturilor. In categoria cheltuielilor nedeductibile includem:

v     amenzile, majorarile de intarziere si penalitatile, altele decat cele de natura contractuala;

v     donatiile de orice fel facute de persoana fizica;

v     cheltuielile de protocol care depasesc limita prevazuta de lege (0,25%) in acest domeniu aplicata asupra bazei de calcul;

v     cheltuielile de sponsorizare care depasesc limitele prevazute de lege;

v     ratele creditelor angajate;

v     dobanzile aferente creditelor angajate pentru achizitionarea imobilizarilor corporale de natura mijloacelor fixe, in cazul in care dobanda este cuprinsa in valoarea de imobilizare a imobilizarilor corporale;

v     cheltuielile de amortizare sau de fabricare a bunurilor si drepturilor amortizabile din Registrul-inventar;

v     cheltuielile privind bunurile constatate lipsa din gestiune sau degradabile si neimputabile;

v     sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a incalcarii dispozitiilor legale in vigoare;

v     sumele privind perisabilitati peste limitele legale;

v     impozitul pe venit suportat de platitorul venitului in contul beneficiarilor de venit;

v     sumele care depasesc limitele stabilite pentru acoperirea cheltuielilor de delegare, detasare, diurna acordate persoanelor pe perioada delegarii sau detasarii;

v     alte sume care depasesc limitele legate stabilite pentru anumite categorii de cheltuieli;

v     sumele folosite de contribuabil in interes personal;

v     impozitul pe venit datorat.

In cadrul veniturilor din activitati independente, o particularitate la calcului impozitului apare pentru veniturile din drepturile de proprietate intelectuala. Acestea reprezinta totalitatea incasarilor in bani si/sau echivalentul in lei a veniturilor in natura realizate din astfel de activitati.

In cursul anului se datoreaza un impozit, sub forma de plati anticipate reprezentand 15% din venitul brut.

La calculul impozitului anual se determina venitul net prin deducerea din venitul brut a cheltuielilor deductibile. Aceste cheltuieli sunt forfetare in cuantum de 25% din venitul brut. Exceptia de la aceasta cota apare in cazul veniturilor din opere de arta monumentala, caz in care cheltuielile deductibile sunt in cuantum de 40% din venitul brut.

Impozitul pe salarii

Veniturile din salarii reprezinta toate veniturile in bani si/sau in natura obtinute de o persoana fizica ce desfasoara o activitate in baza unui contract individual de munca. Sunt supuse impozitarii atat salariile primite in cazul unui contract de munca incheiat pe durata determinata, cat si nedeterminata. De asemenea, se cuprind in veniturile din salarii: indemnizatiile pentru incapacitate temporara de munca, de maternitate si pentru concediul privind ingrijirea copilului in varsta de pana la 2 ani.

Totodata, legea asimileaza notiunii de salariu in vederea impunerii si urmatoarele categorii de venituri:

v     indemnizatiile acordate ca urmare a desfasurarii unei functii de demnitate publica;

v     drepturile banesti specifice acordate potrivit legii cadrelor militare (solda lunara, indemnizatii, prime, premii, sporuri);

v     indemnizatia lunara bruta, precum si suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societati nationale, societati comerciale la care statul sau o autoritate a administratiei publice locale este actionar majoritar, precum si la regiile autonome;

v     sumele primite de membrii fondatori ai societatilor comerciale constituite prin subscriptie publica;

v     sumele primite de catre angajatii cu conventie civila de prestari de servicii;

v     sumele ce se acorda ca indemnizatie de sedinta reprezentantilor in adunarea generala a actionarilor, in consiliul de administratie si in comisia de cenzori;

v     indemnizatiile acordate reprezentantilor statului si partenerilor sociali in organismele tripartite, indemnizatii stabilite de lege;

v     orice alte drepturi si indemnizatii de natura salariala.

Pentru salariati, la stabilirea venitului salarial se iau in calcul: salariile de baza, sporurile si adaosurile de orice fel, indemnizatiile de orice fel, recompense si premii de orice fel, sumele reprezentand premiul anual si stimulentele acordate potrivit legii personalului din institutiile publice, stimulentele din fondul de participare la profit acordate salariatilor agentilor economici dupa aprobarea bilantului contabil, sumele primite cu titlu de indemnizatie de concediu de odihna, sumele primite din fondul de asigurari sociale in caz de incapacitate temporara de munca si de maternitate, sumele primite pentru concediu privind ingrijirea copilului in varsta de pana la 2 ani, sumele primite pentru concediu paternal, orice alte castiguri in bani si in natura primite de la angajator de catre angajati ca plata a muncii lor.

Impozitul pe dividende

Cota-parte din profitul obtinut de societatile comerciale ce se va plati fiecarui actionar sau asociat constituie, conform Legii privind societatile comerciale, dividend. Dividendul poate fi definit ca orice distribuire, in bani sau in natura, in favoarea actionarilor sau asociatilor, din profitul stabilit pe baza bilantului contabil anual si a contului de profit si pierderi, proportional cu cota de participare la capitalul social.

Impozitul pe dividend este datorat de asociatii sau actionarii societatilor comerciale beneficiari de dividende. Subiectii impunerii pot fi atat persoane fizice, cat si persoane juridice, romane sau straine, indiferent de provenienta si natura capitalului social al societatilor comerciale distribuitoare a dividendelor.

Cota de impunere

S-a stabilit procentul de 5% din suma dividendelor distribuite actionarilor sau asociatilor drept cota de impunere. Nivelul cotei de impunere este redus in raport cu cel practicat in alte tari, urmarindu-se stimularea privatizarii, la stabilirea lui avandu-se in vedere practica conventionala internationala a Romaniei (in multe din cele peste 50 de conventii pentru evitarea dublei impuneri incheiate de Romania cu alte state s-a prevazut impozitarea la sursa a dividendelor).

Impozitul pe profit

Impozitul pe profit ramane unul dintre cele mai contestate impozite deoarece apare ca fiind inutil, prin faptul ca este un impozit indirect asupra persoanelor fizice si se poate inlocui cu acesta din urma, iar pe de alta parte, datorita faptului ca el este prezentat intotdeauna ca daunator capacitatii de dezvoltare a intreprinderilor. Ca urmare, sunt multiple cererile intreprinderilor catre stat de a reduce sau de a suprima acest impozit.

Totusi, impozitul pe profit reprezinta o sursa certa de alimentare cu venituri a bugetului public, in vederea asigurarii mijloacelor financiare necesare indeplinirii drepturilor fundamentale ale cetatenilor cu privire la invatamant, sanatate, cultura si arta, sport, aparare nationala si ordine publica, ocrotire sociala si protectie ecologica, precum si pentru finantarea unor actiuni si obiective economice de interes national, mai ales in domeniul infrastructurii.

Contribuabilii

Contribuabilii obligati sa plateasca impozit pe profit sunt:

v     persoane juridice romane, pentru profitul impozabil obtinut din orice sursa, atat din Romania cat si din strainatate. Fac parte din aceasta grupa regiile autonome, companiile nationale, societati nationale, societati comerciale (indiferent de forma juridica de organizare si de forma de proprietate) inclusiv cele cu participare cu capital strain sau cu capital integral strain, societati agricole si alte forme de asociere agricola cu personalitate juridica, organizatiile cooperatiste, institutiile financiare si de credit, fundatiile, asociatiile, organizatiile, trusturile, precum si orice entitate care are statutul legal de persoana juridica romana;

v     persoane juridice straine care desfasoara activitati printr-un sediu permanent in Romania, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu. In acest sens, persoanele juridice straine devin subiect al impunerii atunci cand isi desfasoara activitatea, integral sau partial, prin intermediul unui sediu permanent autorizat sa functioneze in Romania, numai dupa inmatricularea acestuia la registrul comertului si dupa inregistrarea la organele fiscale teritoriale conform prevederilor Legii nr. 31/1990 privind societatile comerciale;

v     persoanele juridice si fizice straine care desfasoara activitati in Romania ca partener intr-o asociere ce nu da nastere unei persoane juridice, pentru toate veniturile rezultate din activitatea desfasurata in Romania;

v     asocierile dintre persoanele fizice romane si persoanele juridice romane care nu dau nastere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atat in Romania cat si in strainatate. In acest caz, impozitul datorat se calculeaza, se retine si se vireaza de catre persoana juridica;

v     institutiile publice, pentru veniturile extrabugetare din activitati economice desfasurate in conditiile legii. Veniturile bugetelor institutiilor publice, finantate total sau partial din venituri extrabugetare provin din taxe, chirii, manifestari culturale, valorificari de produse din activitati proprii, concursuri artistice, publicatii, impresariat, exploatarea filmelor, prestatii editoriale, consultatii si servicii medicale, studii, proiecte, prestari servicii, lucrari si exploatari ale unor bunuri pe care le au in administrare si altele de aceasta natura.

Sunt exceptate de la plata impozitului pe profit: trezoreria statului, pentru operatiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei; institutiile publice, pentru fondurile publice constituite potrivit Legii nr.500/2002 privind finantele publice; unitatile economice fara personalitate juridica ale organizatiilor de nevazatori, de invalizi si ale asociatiilor persoanelor cu handicap; fundatiile testamentare (subiect de drept infiintat de una sau mai multe persoane, care, pe baza unui act juridic pentru cauza de moarte, constituie un patrimoniu afectat in mod permanent si irevocabil realizarii unui scop de interes general sau comunitar); cooperativele care functioneaza ca unitati protejate, special organizate potrivit legii; unitatile apartinand cultelor religioase, pentru veniturile obtinute din producerea si valorificarea obiectelor si produselor necesare activitatii de cult; institutiile de invatamant particular acreditate, precum si cele autorizate, potrivit legii; asociatiile de proprietari constituite ca persoane juridice, pentru veniturile obtinute din activitati economice, care sunt utilizate pentru imbunatatirea confortului si a eficientei cladirii, pentru intretinerea si repararea proprietatii comune.

Daca persoanele juridice fara scop lucrativ desfasoara activitati economice in scopul obtinerii de profit atunci, pentru veniturile din aceste activitati datoreaza impozit pe profit.

Determinarea profitului impozabil

Profitul impozabil se determina ca diferenta intre veniturile obtinute din livrarea bunurilor mobile, serviciilor prestate si lucrarilor executate, din vanzarea bunurilor imobile, inclusiv din castiguri din orice sursa si cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile nedeductibile. Din marimea obtinuta se scade si pierderea fiscala ramasa de recuperat din anii precedenti.

Veniturile reprezinta sumele sau valorile incasate sau de incasat si includ: veniturile din exploatare, respectiv venituri din vanzarea produselor, lucrarilor executate si serviciilor prestate, din productia stocato, din productia de imobilizari, din subventii de exploatare, precum si alte venituri din exploatarea curenta; veniturile financiare, respectiv venituri din participatii, din alte imobilizari financiare, din creante imobilizate, din titluri de plasament, din diferente de curs valutar, din dobanzi, din sconturi obtinute, creante imobilizate si alte venituri financiare; veniturile extraordinare, respectiv venituri din operatiuni de exploatare, din operatiuni de capital si alte venituri extraordinare.

La stabilirea profitului impozabil se vor lua in calcul numai cheltuielile care concura direct la realizarea veniturilor si care se regasesc in costul produselor si serviciilor, in limitele prevazute de legislatia in vigoare.

Cheltuielile reprezinta sumele sau valorile platite sau de platit, dupa natura lor, care sunt aferente realizarii veniturilor. Cheltuielile efectuate in cursul exercitiului financiar, dar care se refera la perioade sau exercitii financiare viitoare, se inregistreaza in cheltuielile curente ale exercitiilor financiare viitoare. In cadrul cheltuielilor se includ: cheltuieli de exploatare, respectiv cheltuieli cu materii prime, materiale si marfuri, cheltuieli cu lucrarile si serviciile executate de terti, cheltuieli cu personalul, cheltuieli cu taxele si varsamintele asimilate, cheltuieli cu amortizarea capitalului imobilizat, cheltuieli cu primele de asigurare, alte cheltuieli de exploatare; cheltuieli financiare, respectiv cheltuieli privind titlurile de plasament cedate, cheltuieli din diferente de curs valutar, cheltuieli cu dobanzile, pierderi din creante legate de participatii, alte cheltuieli financiare; cheltuieli extraordinare, respectiv cheltuielile privind operatiunile de capital si cele privind operatiunile de gestiune.

Veniturile neimpozabile reprezinta veniturile care nu sunt rezultate din activitatea contribuabilului si care vin sa acopere cheltuielile pentru care nu s-a acordat deducere la momentul efectuarii lor, cum sunt: rambursarile de impozit pe profit platit in perioadele anterioare, restituirea unor majorari de intarziere, partea din veniturile din asigurare care depaseste valoarea neamortizata a activelor asigurate, venituri din anularea de provizioane. Aceste venituri sunt:

v     dividendele primite de catre o persoana juridica romana de la o alta persoana juridica, romana sau straina;

v     diferentele favorabile de valoare a titlurilor de participare inregistrate ca urmare a incorporarii rezervelor, a beneficiilor sau a primelor de emisiune ori prin compensarea unor creante la societatea la care le care se detin participatiile;

v     veniturile, respectiv cheltuielile, rezultate din anularea datoriilor sau din incasarea creantelor, dupa caz, ca urmare a transferului de actiuni sau de parti sociale de la Fondul Proprietatii de Stat;

v     rambursarile de cheltuieli nedeductibile, precum si veniturile rezultate din anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere sau veniturile realizate din stornarea sau recuperarea unor cheltuieli nedeductibile.

Pentru a veni in intampinarea unor agenti economici Guvernul Romaniei a emis Ordonanta nr. 24 din 26 iulie 2001 privind impunerea microintreprinderilor. Astfel, sunt obligate la plata unui impozit aplicat asupra veniturilor obtinute din orice sursa persoanele juridice, demite in acest caz microintreprinderi, care indeplinesc cumulativ, la data de 31 decembrie anul precedent, urmatoarele conditii:

v     sunt producatoare de bunuri materiale, presteaza servicii sau/si desfasoara activitate de comert;

v     au intre 1 si 9 salariati;

v     au realizat venituri reprezentand echivalentul in lei de pana la 100.000 euro inclusiv;

v     au capital privat.

In acest caz, impozitul se calculeaza prin aplicarea cotei de 1,5% asupra sumei totale a veniturilor trimestriale obtinute din orice sursa, respectiv asupra veniturilor inscrise in contul de profit si pierderi pentru microintreprinderi. In cazul in care se achizitioneaza case de marcat cota de impozit se aplica asupra veniturilor totale din care din care se scade valoarea acestora, in conformitate cu documentul justificativ, in luna inregistrarii achizitiei.

IMPOZITELE INDIRECTE

Taxa pe valoarea adaugata

Impozitele pe consum au menirea sa complineasca veniturile fiscale obtinute din impozitul pe venit, care se preteaza bine la evaziunea fiscala si este insotit de exonerari si reduceri exagerate. Din aceasta cauza, impozitele pe consum cu o amploare variabila ocupa un loc important in toate sistemele fiscale moderne.

Principalul impozit pe cheltuiala este taxa pe valoarea adaugata (TVA), care este un impozit indirect, un impozit general pe consum care se stabileste cu ocazia operatiunilor privind transferul bunurilor si serviciilor prestate cu plata sau asimilate acestora.

Valoarea adaugata reprezinta diferenta dintre incasarile obtinute din vanzarea bunurilor sau prestarea serviciilor si platile efectuate pentru bunuri si servicii aferente aceluiasi stadiu al circuitului economic (valoarea nou creata de intreprindere in urma cilului de productie). In analiza financiara, ea este definita ca diferenta intre productia exercitiului si marja comerciala, pe de o parte, si consumul intermediar, pe de alta parte.

Sistemul de functionare al taxei pe valoarea adaugata are la baza un principiu fundamental care consta in aceea ca din taxa facturata pentru bunurile livrate si serviciile prestate se scade taxa aferenta bunurilor sau serviciilor achizitionate sau executate in unitati proprii destinate realizarii de operatii impozabile.

Caracteristicile principale ale acestui impozit sunt:

v     are un caracter universal, deoarece se aplica asupra tuturor bunurilor si serviciilor din economie, rezultate atat din activitatea curenta de exploatare cat si din activitatea de fructificare a capitalurilor disponibile;

v     este un impozit neutru unic, dar cu plata fractionata; este eliminata discriminarea deoarece cotele se aplica asupra tuturor activitatilor din economie;

v     asigura transparenta, deoarece asigura fiecarui subiect impozabil posibilitatea de a cunoaste exact si concret care este marimea impozitului si obligatiei de plata ce-i revine;

v     asigura eficacitatea, intrucat, ca o taxa cumulativa, ea este perceputa la fiecare tranzactie privind produse si servicii;

v     asigura neutralitatea datorita faptului ca, fiind o taxa unica, marimea sa ramane independenta de numarul tranzactiilor si deci de lungimea circuitul economic parcurs de un produs sau serviciu.

Calcularea taxei

Calcularea taxei implica doua operatiuni succesive: (1) calculul taxei datorate, care consta in aplicarea la baza de impozitare a ratei in vigoare atunci cand survine faptul generator si apoi (2) determinarea taxei deductibile, achitata in amonte.

Cotele de impozitare pentru calcularea TVA in Romania sunt:

Ø   cota de 19% pentru operatiunile privind livrarile de bunuri, transferurile imobiliare si prestarile de servicii, din tara si din import, cu exceptia celor prezentate anterior;

Ø   scutite de plata TVA:

exportul de bunuri, transportul si prestarile de servicii legate direct de exportul bunurilor, efectuate de contribuabili cu sediul in Romania, a caror contravaloare se incaseaza in valuta in conturi bancare deschise la banci autorizate de BNR;

transportul international de persoane in si din strainatate, efectuat de contribuabili autorizati prin curse regulate, precum si prestarile de servicii legate direct de acesta;

transportul de marfa si de persoane, in si din porturile si aeroporturile din Romania, cu nave si aeronave sub pavilion romanesc, comandate de beneficiari din strainatate;

trecerea mijloacelor de transport de marfuri si de calatori cu mijloace de transport fluvial specializate, intre Romania si statele vecine;

transportul si prestarile de servicii accesorii transportului, aferente marfurilor din import, efectuate pe parcurs extern si pe parcurs intern pana la punctul de vamuire si intocmire a declaratiei vamale;

livrarile de carburanti si / sau de alte bunuri destinate utilizarii sau incorporarii in nave si aeronave care presteaza transporturi internationale de persoane si de marfuri;

prestarile de servicii efectuate in aeroporturi, aferente aeronavelor in trafic international;

reparatiile la mijloacele de transport contractate cu beneficiari din strainatate;

alte prestari de servicii efectuate de contribuabili cu sediul in Romania, contractate cu beneficiari din strainatate, a caror contravaloare se incaseaza in valuta;

materialele, accesoriile si alte bunuri care sunt introduse din teritoriul vamal al Romaniei in zonele libere, cu indeplinirea formalitatilor de export;

bunurile si serviciile in favoarea directa a misiunilor diplomatice, a oficiilor consulare si a reprezentantelor internationale interguvernamentale acreditate in Romania, precum si a personalului acestora;

bunurile cumparate din expozitiile organizate in Romania, precum si din reteaua comerciala, expediate sau transportate in strainatate de catre cumparatorul care nu are domiciliul sau sediul in Romania;

bunurile si serviciile finantate din ajutoare sau imprumuturi nerambursabile acordate de guverne straine, de organisme internationale si de organizatii nonprofit si de caritate din strainatate si din tara, inclusiv din donatii ale persoanelor fizice;

constructia de locuinte, extinderea, consolidarea si reabilitarea locuintelor existente;

constructia de lacasuri de cult religios.

Taxele vamale

Taxele vamale reprezinta impozite indirecte percepute de catre stat asupra bunurilor si serviciilor atunci cand acestea trec granitele vamale ale Romaniei. Rezulta ca taxele vamale reprezinta un instrument de politica comerciala de natura fiscala, constituind o sursa de venit pentru bugetul statului, cu impact direct asupra pretului produselor care fac obiectul comertului exterior.

In calitate de platitori apar agentii economici, persoane juridice si fizice romane sau straine care introduc sau scot din tara bunuri care intra sub incidenta codului vamal.

In obiectul taxelor vamale intra bunurile, marfurile, prestarile de servicii, etc. care sunt importate, cu exceptia celor care sunt scutite expres de la plata taxelor vamale. In ceea ce priveste bunurile importate, ele pot intra in tara in regim vamal definitiv si in regim vamal suspensiv.

Regimurile vamale suspensive sunt operatiuni de import cu titlu temporar care au drept efect suspendarea platii taxelor vamale. Regimul vamal suspensiv se solicita de catre importatori, iar organul vamal aproba cererea introdusa numai daca se poate asigura supravegherea si controlul vamal suspensiv. In acest scop se fixeaza un anumit termen care poate fi prelungit numai la cererea expresa si justificata a titularului operatiunii si cu aprobarea autoritatii vamale.

Autoritatea vamala solicita, in acest caz, titularului operatiunii sa constituie o garantie din care sa se incaseze eventualele drepturi de import ce ar putea fi datorate.

Regimul vamal suspensiv aprobat isi inceteaza valabilitatea in momentul in care marfurile primesc un alt regim vamal. Daca importatorul nu incheie regimul vamal la termenul stabilit, unitatea vamala poate dispune suspendarea din oficiu.

Sistemul de prelungire a regimului vamal suspensiv se aplica si produselor compensatoare sau transformate, obtinute in cadrul regimurilor de transformare activa sau pasiva ori de transformare sub control vamal.

Baza de calcul a taxelor vamale

Valoare in vama reprezinta acea valoare care constituie baza de calcul a taxelor vamale stabilite procentual, specifice sau mixte, prevazute in tariful vamal al Romaniei.

Baza de calcul a taxelor vamale reprezinta valoarea in vama transformata in lei la cursul de schimb stabilit si comunicat de Banca Nationala a Romaniei. Acest curs de schimb se utilizeaza pe toata durata saptamanii urmatoare, pentru declaratii vamale inregistrate in cursul acelei saptamani.

Valoarea in vama reprezinta pretul extern al marfii, obtinut prin inmultirea costului unitar al unui produs cu numarul de produse. La valoarea in vama, in masura in care au fost efectuate, dar nu au fost cuprinse in pret, se includ:

Ø   cheltuielile de transport ale marfurilor importate pana la frontiera romana;

Ø   cheltuielile de incarcare-descarcare si de manipulare ale marfurilor din import, aferente parcursului extern;

Ø   costul asigurarii pe parcursul extern.

Cuantumul unitar al taxelor vamale

Taxele vamale sunt stabilite sub forma unor cote procentuale proportionale diferentiate in functie de bunurile importate sau sub forma unor sume fixe pe unitatea de masura a marfii. Aceste cote sau sume fixe, precum si combinatii ale lor sunt prevazute in codul vamal.

Taxele vamale practicate pe plan mondial sunt foarte diferite si diferentiate in functie de criterii economice, politice, financiare, etc. se impune astfel o clasificare a taxelor vamale dupa mai multe criterii, dupa cum urmeaza:

Ø        din punct de vedere al modului de percepere:

taxe vamale ad valorem;

taxe vamale specifice

taxe vamale mixte.

Ø        din punct de vedere al scopului impunerii:

taxe vamale cu caracter fiscal;

taxe vamale cu caracter protectionist.

Ø        din punct de vedere al obiectului impunerii:

taxe vamale de import;

taxe vamale de export;

taxe vamale de tranzit.

Ø        din punct de vedere al modului de stabilire a taxelor vamale

taxe vamale autonome;

taxe vamale conventionale;

taxe vamale preferentiale;

taxe vamale de retorsiune.

Taxele vamale ad valorem se percep de catre stat asupra valorii vamale a marfurilor importate sau exportate, fiind stabilite in cote procentuale aplicate la valoarea in vama a marfurilor respective. Acestea sunt cele mai raspandite taxe vamale pe plan mondial, dar si cele mai vechi din punct de vedere al aplicarii.

Taxele vamale specifice se percep de catre stat pe unitatea de masura fizica a marfurilor importate (metru cub, tona, bucata, etc.) si se stabilesc sub forma unei sume fixe pe unitatea de masura a marfii.

Taxele vamale mixte se practica atunci cand taxele vamale ad valorem nu sunt suficient de eficace ca mijloc de protectie in conditiile in care preturile marfurilor importate inregistreaza importante scaderi. Aceste taxe vamale au o componenta ad valorem, stabilita prin aplicarea unui procent la valoarea in vama si o componenta specifica, stabilita printr-o suma fixa pe unitatea fizica de masura a marfii.

Taxele vamale cu caracter fiscal au, in general, un nivel redus, scopul aplicarii lor fiind obtinerea de venituri pentru bugetul de stat.

Taxele vamale cu caracter protectionist au, de regula, un nivel ridicat, urmarindu-se, prin practicarea lor, sa se reduca forta concurentiala a marfurilor importate si, implicit, protejarea pietei interne de concurenta straina.

Taxele vamale de import se percep asupra marfurilor importate atunci acestea trec granitele vamale ale tarii importatoare.

Taxele vamale de import se caracterizeaza prin aceea ca:

v     au cea mai larga sfera de raspandire pe plan international;

v     cuprind cel mai mare nomenclator de produse supuse taxarii;

v     se practica pe perioade mai lungi de timp;

v     au, in general, un nivel mai ridicat decat taxele vamale de export sau de tranzit

Taxele vamale de export se percep de catre stat asupra marfurilor indigene, in conditiile in care acestea sunt exportate. Aceste taxe au o arie de raspandire mai restransa comparativ cu cele de import deoarece nomenclatorul de produse este mai limitat, iar practicarea lor poate fi limitata in timp.

Taxele vamale de tranzit se percep de catre stat pentru marfurile straine care tranziteaza teritoriul vamal al tarii respective. Ele se caracterizeaza prin aceea ca nu au o raspandire prea larga pe plan international, au un nivel relativ mai scazut pentru a incuraja tranzitul pe teritoriul statului respectiv, fiind si o sursa de venituri la buget pentru unele tari avantajate din punct de vedere geografic.

Taxele vamale autonome sunt stabilita de catre stat in mod independent si nu pe baza de conventii internationale. Aceste taxe se percep, de regula, pentru marfurile care provin din unele tari cu care tara respectiva nu are incheiate conventii sau acorduri comerciale. Ele au, in cea mai mare parte a cazurilor, un nivel foarte ridicat si nu fac obiectul negocierilor, constituind o bariera in calea schimburilor comerciale intre tari.

Taxele vamale conventionale se stabilesc de catre stat prin intelegeri cu alte state, in baza acordurilor stabilite sau incheiate.

Aceste taxe se percep, de regula, asupra marfurilor care provin din tarile care isi acorda reciproc clauza natiunii celei mai favorizate. Ca urmare a acestui fapt, taxele conventionale sunt mult mai reduse decat cele autonome si fac obiectul negocierilor tarifare in Acordul General pentru Tarife si Comert.

Taxele vamale preferentiale sunt taxe foarte reduse care se aplica tuturor sau anumitor categorii de marfuri din anumite tari si care nu se aplica marfurilor provenind din alte tari.

Taxele vamale de retorsiune se aplica de catre stat ca represalii si ca raspuns la politica comerciala neloiala a altor state. Aceste taxe imbraca doua forme: taxe antidumping si taxe compensatorii si se percep ca taxe suplimentare, peste taxele vamale in vigoare.

Accizele

Alaturi de taxa pe valoarea adaugata si taxele vamale, accizele reprezinta impozitele indirecte cele mai importante, la care statul apeleaza pentru a-si procura resursele necesare acoperirii cheltuielilor. Accizele sunt taxe speciale de consumatie care fac parte din categoria impozitelor indirecte aplicate asupra unor marfuri si produse provenite atat din productia interna, cat si din import.

Statul, prin intermediul accizelor, urmareste, atat colectarea unor venituri cat mai mari, cat si dirijarea consumului catre anumite grupe de produse. Accizele sunt aplicate unui numar restrans de produse impozabile, acestea fiind nominalizate in legea care reglementeaza acest tip de impozit. Conform legislatiei in vigoare, produsele care sunt supuse accizelor se impart in patru mari grupe:

v     alcoolul brut, alcoolul etilic rafinat, bauturi alcoolice si orice alte produse destinate industriei alimentare sau consumului, care contin alcool etilic;

v     produse din tutun;

v     produse petroliere;

v     alte produse si grupe de produse.

In functie de aceasta impartire a produselor care se supun impozitarii prin accize are loc stabilirea platitorilor, a modului de calcul a accizelor, a cotelor de impozitare.

Baza de impozitare si calculul accizelor

Baza de impozitare este diferita in functie de felul produselor care se supun accizelor, precum si de provenienta lor (de la intern sau de la import).

Pentru produsele din import, baza de impozitare este reprezentata de valoarea in vama la care se adauga taxa vamala, comisionul vamal si alte taxe prevazute de lege, astfel:

Baza de impozitare = valoarea in vama (pretul extern + cheltuieli conexe parcursului extern + transport, asigurarea, manipulare) + comision vamal + taxa vamala + alte taxe in vama

In cazul in care, indiferent de modul de provenienta a produselor (import sau productie interna), acciza se percepe sub forma unei accize specifice, baza de impozitare este data de cantitatea de produs.

Pentru produsele petroliere baza de calcul o reprezinta cantitatea de carburanti, exprimata in tone, diferentiata pe feluri de carburanti. In mod identic si in cazul cafelei, baza de impozitare a accizei este data de cantitatea (exprimata in tone) de cafea.

In cazul bunurilor provenite de la persoane fizice, neinregistrate ca agenti economici, dar comercializate prin agenti economici, baza de calcul a accizelor o constituie contravaloarea incasata ce se cuvine deponentului.

La determinarea accizelor pentru diferite categorii de bunuri se folosesc mai multe modalitati de calcul, in functie de tipul accizei care se aplica si in functie de produsul sau grupa de produse la care se aplica accizele.

Taxele de timbru

Alaturi de taxa pe valoarea adaugata, accize, taxele vamale, taxele de timbru sunt mobilizate la bugetul statului ca impozite indirecte.

Dupa cum sunt prezentate in legislatia romaneasca, taxele de timbru reprezinta plata serviciilor sau lucrarilor efectuate de diferite organe sau institutii de stat, care primesc, intocmesc sau elibereaza diferite acte, presteaza servicii sau rezolva anumite interese legitime ale partilor.

Fiind un impozit taxele de timbru au un caracter obligatoriu si sunt preluate cu titlu nerambursabil. Totusi, intre taxele de timbru si impozite exista o diferenta majora. Astfel, daca impozitele sunt preluate la bugetul statului fara o contraprestatie din partea acestuia, taxele de timbru reprezinta, in majoritatea cazurilor, plati nemijlocit legate de un anumit serviciu specific, realizat de o institutie publica sau de un organ al administratiei de stat, precum si de un notar public sau alte organe cu atributii notariale.

In categoria actelor sau serviciilor supuse taxei de timbru includem:

v     actele si serviciile prestate de birourile notariale sau de organele administrative publice cu atributii notariale;

v     reclamatiile si memoriile adresate organelor administratiei publice;

v     certificate de orice fel;

v     eliberarea actelor de identitate;

v     actiunile si cererile adresate instantelor judecatoresti, indiferent daca ele sunt sau nu evaluabile in bani;

v     eliberarea permiselor de conducere si a certificatelor de inmatriculare a autovehiculelor;

v     eliberarea diferitelor documente.

Taxele de timbru sunt stabilite in mod diferentiat, in functie de natura si complexitatea serviciului prestat, de valoarea bunurilor sau de caracterul si de importanta actelor sau faptelor supuse taxarii.

Taxele de timbru pot fi:

Ø   taxe de timbru pentru actiuni si cereri introduse in justitie;

Ø   taxele de timbru pentru activitatea notariala:

taxele asupra transferului de proprietate;

taxele succesorale;

Ø   alte operatiuni supuse taxelor de timbru;

taxele de timbru asupra contestatiilor la impuneri;

taxele pentru acte de starea civila;

taxele de timbru in legatura cu actele de identitate;

taxele pentru eliberarea permiselor si a altor documente.

CUVINTE CHEIE

v    resurse financiare publice, venituri fiscale, resurse de trezorerie, finantarea cheltuielilor publice, elementele impozitului, impozite reale, impozite personale, principii fiscale, impozite directe, impozitul pe salar, impozitul pe profit, impozitul pe dividende, impozite indirecte, taxa pe valoarea adaugata, accize, taxe vamale, taxe de timbru