Contabilitate consolidata

CONTABILITATE CONSOLIDATA

I. ASPECTE GENERALE PRIVIND GRUPURILE DE SOCIETATI

Specialistii economici au dat definitii grupului de societati:

- grupul de societati se constituie prin reuniunea unor intreprinderi independente d.p.v. juridic dar legate strans intre ele prin participatii si relatii contractuale.

- grupul reprezinta ansamblul constituit din mai multe societati avand fiecare existenta proprie dar unite prin legaturi diverse, in virtutea carora una dintre ele, numita societatea mama, exercita un control asupra ansamblului. Celelalte societati, numite filiale (a nu se confunda cu filialele deschise de societate), sunt dependente de societatea mama.

- cf. I.A.S. 27, gr. Este reprezentat de o soc mama + toate filialele ei.

- cf. reglementarilor contabile nationale, O.M.F.P. 1752/2005, gr este un ansamblu de soc format din soc care consolideaza (persoana juridica romana, numita soc consolidanta) si filialele ei care pot fi soc romane si straine (numite soc consolidate)

Soc mama - este o intreprindere cu personalitate juridica ce are 1 sau mai multe filiale, fiecare cu propria sa personalitate juridica.

Filiala - este intreprinderea controlata de o alta intreprindere numita soc mama.

Control - reprezinta autoritatea soc mama de a conduce politicile financiare si operationale ale unei filiale, pt a obtine profit.

- semnifica puterea de a conduce politicile privind finantarea si exploatarea patrimoniului unei intreprinderi a.i. sa se obtina rezultate favorabile.

Soc mama poate avea propriile sale activitati operationale (productiv, prestari servicii sau comerciale), controland si coordonand filialele din cadrul grupului.

Cand soc mama NU are activitati operationale ci doar gestioneaza titlurile de participatie pe care le detine la soc din cadrul gr, coordoneaza activitatile diverselor intreprinderi din gr si asigura nevoile de finantare de ansamblu, aceasta este numita soc HOLDING-PUR.

Fenomenul care a condus la aparitia gr de intreprinderi il reprezinta politicile de concentrare a intreprinderilor.

Aceste politici apar ca o consecinta a tendintei intreprinderilor de a domina piata si de a-si extinde activitatile si influenta dincolo de frontierele tarii lor de origine.

D.p.v. economic, se intalnesc 2 forme principale de concentrare:

1.) - orizontala

2.) - verticala

1.) Presupune regruparea intreprinderilor care fabrica aceeasi categorie de produse, realizandu-se o integrare a tuturor fazelor ciclului de productie si distributie.

In acest caz, gr isi creaza un control al pietei si posibilitatea de a impune preturile.

2.) Consta in regruparea intreprinderilor cliente unele fata de altele, realizandu-se integrarea unor activitati diferite, compementare.

In acest caz, gr va avea un control total al ciclului de productie si un control partial al pietei.

Concentrarea pe verticala se poate realiza:

- in amonte - presupune ca o intreprindere sa preia controlul asupra furnizorului

- in aval - presupune ca o intreprindere sa preia controlul asupra clientilor

In amonte, soc mama va controla aprovizionarea c 636d34g u materii prime, materiale, etc, livrate de filiale.

In aval, soc mama va prelua controlul distributiei produselor vandute prin filiale.

D.p.v. juridic si legal, gr ia nastere cand o intreprindere dobandeste titluri de participare (actiuni sau parti sociale) ale altor intreprinderi, cu scopul detinerii controlului sau exercitarii unor influente asupra acestora.

Principalele modalitati de obtinere a titlurilor de participare sunt:

- constituirea unei soc noi (filiala) de catre soc mama care detine un % de 50 pana la 100% din partile sociale emise de filiala.

- aportul de active a soc mama la o alta soc in schimbul actiunilor sau partilor sociale a caror detinere confera soc mama un anumit procent din capitalul social si controlul asupra acestei soc

- cumpararea actiunilor (cotate sau necotate la bursa) sau a partilor sociale ale unei soc. Soc cumparatoare dobandeste astfel controlul asupra soc emitente a actiunilor sau partilor sociale.

II. NECESITAEA CONSOLIDARII SITUATIILOR FINANCIARE. PERIMETRUL SI METODELE DE CONSOLIDARE

Informatiile utilizate de contabilitatea financiara la nivelul unei intreprinderi sau soc individuale care face parte dintr-un gr, sunt insuficiente atat pt utilizatorii interni cat si pt cei externi.

Intreprinderile care compun gr, conduc fiecare contabilitatea proprie si prezinta situatiile financiare anuale, dar din analiza individuala a acestora nu se poate aprecia corect situatia economica si financiara a ansamblului.

Ex.: SC ALFA se constituie prin aport in numerar de 100.000 u.m.; imediat dupa constituire, ALFA constituie o a doua soc, BETA, cu un capital social de 50.000 u.m., pt care ALFA aduce un aport in nr de 40.000 u.m., reprezentand 80% din capitalul social al noii societati. Diferenta de 10.000 u.m. apartine altor actionari.

Bilantul de constituire al celor 2 soc se prezinta, simplificat, astfel:

BILANT CONTABIL ALFA

ACTIV   PASIV

BILANT CONTABIL BETA

ACTIV     PASIV

Un utilizator extern al informatiilor cuprinse in bilantul contabil al soc A si B, care nu cunoaste legaturile de participatie ce exista intre aceste soc, ar putea concluziona ca aceste 2 soc reprezinta impreuna o entitate economica ce dispune de mijloace financiare in suma de 150.000 u.m. In realitate, deoarece capitalul lui B cuprinde 40.000 u.m. ce provin de la A, totalul disponibilitatilor de care dispune uniunea formata din A si B este de 150.000 - 40.000 = 110.000 u.m.

BILANT CONTABIL AL GRUPULUI ALFA & BETA

ACTIV    PASIV

PERIMETRUL DE CONSOLIDARE

In scopul consolidarii situatiilor financiare este necesar sa se delimiteze mai intai ansamblul intreprinderilor ce apartin gr (determinarea perimetrului de consolidare)

Def.: Perimetrul de consolidare cuprinde ansamblul format de soc mama (soc consolidanta) si filialele sale (soc consolidabile), respectiv soc asupra carora soc mama detine (exercita) in mod direct sau indirect:

a.) control exclusiv

b.) control comun

c.) influenta semnificativa

a.) CONTROL EXCLUSIV - se manifesta atunci cand soc mama detine, direct sau indirect (prin intermediul filialelor sale) peste 50% din drepturile de vot intr-o intreprindere.

b.) CONTROLUL COMUN - (concomitent), rezulta din impartirea controlului unei intreprinderi exploatate in comun de un nr limitat de actionari. Deciziile se vor lua prin acordul in comun; niciuna dintre soc nu este capabila, singular, sa exercite un control exclusiv.

c.) INFLUENTA SEMNIFICATIVA - se apreciaza ca o  soc exercita o influenta semnificativa asupra unei alte soc in cazul in care detine un % intre 20% si 50% din dr de vot ale actiunilor la acea soc.

PROCENTAJUL DE CONTROL SI ALEGEREA METODEI DE CONSOLIDARE

% de control se calculeaza ca raport intre dr de vot detinute intr-o soc si nr total al dr de vot ale acesteia.

Cand o filiala este detinuta direct sau indirect de soc mama si de alte filiale din gr, % de control al soc mama in aceasta filiala se obtine adunand % de control corespunzatoare fiecarui detinator de actiuni ale acesteia. Adunarea se refera doar la % de control care apartin filialelor ce sunt controlate exclusiv de soc mama. In caz contrar are loc o ruptura a lantului de control.

In fct de natura controlului sau a influentei exercitate de soc mama, se alege metoda de consolidare aplicabila.

Pt determinarea % de control trebuie a se tina seama de tipurile (felurile) de legaturi care exista intre soc mama si celelalte soc din gr.

Se considera 4 tipuri de legaturi:

a.) directe

b.) indirecte

c.) incrucisate (reciproce)

d.) circulare

a.) LEGATURI DIRECTE

O soc M (mama) detine 80% din dr de vot ale F1 (filiala), 35% din F2 si 10% din dr de vot ale F3

Din legaturile din figura se constata:

- F1 este supusa controlului exclusiv din partea M si trebuie consolidata prin metoda integrarii globale

- F2 este supusa unei influente semnificative si trebuie consolidata prin metoda punerii in echivalenta

- F3 nu este supusa unui control al M, deci nu este inclusa in perimetrul de consolidare

b.) LEGATURI INDIRECTE

1. O soc M detine 70% din dr de vot in soc F1 care la randul ei detine 12% din dr de vot in F2

F2

F11

M

70% 12%

Se constata participari indirecte ale M in F2; analizand legaturile, rezulta:

- M exercita control exclusiv fata de F1 (70>50), ca urmare F1 va fi consolidata prin metoda integrarii globale

- F2 nu este supusa unei influente semnificative din partea lui M deoarece F1 (desi este supusa controlului exclusiv al lui M) nu detine decat 12% din F2. Ca urmare, F1 intrerupe lantul de control al lui M asupra lui F2, care nu este inclusa in perimetrul de consolidare.

2. Soc M detine 75% din dr de vot in soc F1 care la randul ei detine 45% din F2. Deasemenea, M detine 15% din dr de vot in F3 care la randul sau detine 70% din dr de vot in F4.

	M

75% 15%

	F1		F3

45% 70%

F4

F2

Se constata participari indirecte ale M in F2 si F4 prin intermediul lui F1 si F3.

Analizand, se pot trage urmatoarele concluzii:

- M exercita control exclusiv asupra lui F1 ce va fi consolidata prin integrare globala.

- F2 este supusa unei influente semnificative din partea lui M, ce detine prin intermediul lui F1 (controlata exclusiv) un procent de 45% din dr de vot. F2 va fi consolidata prin metoda punerii in echivalenta.

- F3 nu este controlata si nu se afla sub influenta semnificativa a lui M. F3 nu intra in perimetrul de consolidare.

- F4 nu este supusa controlului lui M deoarece F3 intrerupe lantul de control al lui M. Ca urmare, nici F4 nu este inclusa in perimetrul de consolidare.

3. M detine 85% din dr de vot in soc F1 ce detine 70% din dr de vot in F2 ce detine 30% din dr de vot in F5. Deasemenea, M detine 18% din dr de vot in F3 ce detine 60% din dr de vot in F4 ce detine 55% din dr de vot in F5.

	M

F3

F1

85% 18%

F4

F2

F5

30% 55%

Se constata participari indirecte ale lui M in F2, F4 si F5

- F1 este supusa controlului exclusiv al lui M si va fi consolidata prin integrarea globala

- F2 este supusa unui control exclusiv al lui M deoarece este controlata de F1 asupra careia M exercita un control exclusiv deci va fi consolidata prin integrarea globala

- Prin intermediul lui F2, ce este controlata exclusiv de M, asupra lui F5 se exercita o influenta semnificativa de catre M deci F5 va fi consolidata prin punere in echivalenta

- Participarea de 18% a lui M in F3 intrerupe cel de-al 2-lea lant de control asupra lui F3 si F4 care sunt excluse din perimetrul de consolidare.

c.) LEGATURI INCRUCISATE

Soc M detine 65% din dr de vot in F1 ce detine 35% din dr de vot in F2. Deasemenea, M detine 60% din dr de vot in F2 ce detine 25% din dr de vot in F1.

25%

65% 60%

% de control ale lui M in F1 si F2 se determina astfel:

- M exercita un control exclusiv asupra lui F1; in acelasi timp, prin intermediul lui F2 (controlata exclusiv de M), se exercita controlul in procent de 25% asupra lui F1 deci M detine asupra lui F1 un % de control de 65% + 25% = 90%.

- M detine control direct exclusiv asupra lui F2 in % de 60%. Deasemenea, M detine prin intermediul lui F1 (controlata exclusiv) 35% din F2. Ca urmare, M detine asupra lui F2 un % de control de 60% + 35% = 95%

d.) LEGATURI CIRCULARE

Soc M detine 55% din dr de vot ale lui F1 ce detine 30% din dr de vot in F2. F2 detine 25% din capitalul lui M.